Revista Contabilidade & Finanças
Ariovaldo dos SantosI; Ivan Ricardo Guevara GrateronII
IProfessor Doutor do Departamento de Contabilidade e Atuária - FEA-USP E-mail: arisanto@usp.br
IIProfesor de la Universidad Centroccidental Lisandro Alvarado - UCLA - Barquisimeto - Venezuela E-mail: ivanrguevara36@hotmail.com
INTRODUÇÃO
A expressão "Earnings Management", utilizada para se referir à Contabilidad Creativa, como tem sido freqüentemente traduzida para a língua espanhola1,
ou, em português, Contabilidade criativa, como será utilizada no
contexto deste trabalho, tanto na sua prática como quando é utilizada
como estratégia empresarial, vem ganhando cada dia uma maior presença na
informação contábil das empresas.
É importante considerar que a expressão earnings management deve ser desmembrada nas duas palavras que a compõem. De um lado a palavra management, que em português significa gerência ou manuseio, e, por outro, a palavra earnings, cujo significado é, fundamentalmente, o resultado. Assim, earnings management
pode ser entendida como gerenciamento ou manuseio dos resultados, com a
intenção de mostrar uma imagem diferente (estável no tempo, melhor ou
pior) da entidade.
Diversos
autores têm escrito sobre a tênue barreira que separa a chamada
Contabilidade criativa da fraude contábil, ressalvando-se inclusive que
alguns desses autores as tratam como sinônimas. A transparência na
informação tem se convertido num requisito fundamental para o
funcionamento dos mercados internacionais, e isso exige um conjunto de
medidas, normas e regras com o objetivo de garantir que a "adequada"
informação contábil chegue até seus usuários. Esse adjetivo, "adequada",
atribuído à informação contábil, pode ser interpretado de muitas formas
diferentes e deverá, neste trabalho, ser entendido como a aplicação
natural dos princípios fundamentais da contabilidade. Aparentemente, a
aplicação das normas e regulamentos estabelecidos, tanto no âmbito legal
como no normativo profissional, não tem conseguido seu principal
objetivo no sentido de impedir ou diminuir a prática da Contabilidade
criativa e quiçá deva apelar-se às suas implicações éticas.
Tal
prática nem sempre tem sido evidente na informação contábil que as
empresas oferecem; ao contrário, na maioria das vezes essa prática
encontra-se escondida nas complexas demonstrações contábeis.
Paralelamente, a função de auditoria se desenvolveu com muita rapidez e
vem ocupando posições de grande importância na sociedade. A base desse
desenvolvimento da profissão do auditor lastreou-se, fundamentalmente,
na crescente necessidade das informações requeridas pelos usuários,
previstas com a objetividade de um profissional independente que agrega
credibilidade e fidúcia aos dados oferecidos pela entidade auditada.
O
que se discute atualmente é se a responsabilidade do auditor deve
restringir-se à emissão de um parecer que contenha sua opinião
profissional, em relação à aplicação dos princípios fundamentais de
contabilidade, ou também incluir a necessidade de informações atuais dos
usuários, já que o modelo de parecer utilizado atualmente não foi
concebido para ser utilizado para tomada de decisões. Nesse sentido,
cabe a pergunta: deve-se requerer dos auditores uma posição mais clara
sobre a adequação das demonstrações contábeis vis a vis as decisões que
delas se podem inferir ou induzir, ou seja, deve-se requerer uma
responsabilidade social maior do que aquela assumida até o presente
momento? Em outras palavras, cabe perguntar se se pode exigir dos
auditores opiniões que possam ser utilizadas para a tomada de decisões.
2. PREMISSAS BÁSICAS
O
desenvolvimento do mundo dos negócios e a globalização têm impulsionado
a necessidade mundial de organizar e padronizar ou harmonizar as
práticas contábeis dos diferentes países. Essa padronização (que nos
parece utópica) também deverá ser buscada nas técnicas de revisão e
emissão de pareceres2 por parte dos auditores.
As mudanças dos negócios e a globalização, aliadas ao desenvolvimento
tecnológico, têm ocorrido com extrema rapidez e vêm deixando as empresas
cada vez mais vulneráveis, obrigando-as a uma concorrência acirrada.Tal
processo tem tornado as operações e transações das empresas cada vez
mais numerosas e complexas, implicando demandas de serviços de auditoria
cada vez mais adaptadas às mudanças e, conseqüentemente, tornando mais
vulneráveis as responsabilidades do auditor perante seus clientes e
terceiros.
Esta
situação, em muitos casos, tem obrigado os gestores da entidade a
introduzir modificações, muitas vezes por via de artifícios nos
registros contábeis, que são avalizadas nos pareceres de auditores
independentes. De forma geral, os usuários entendem os pareceres dos
auditores como um plus, ou valor agregado, de qualidade à
informação e tomam o nome do auditor como um símbolo de credibilidade,
confiança e segurança.
De
alguns anos para cá, os resultados dos trabalhos das auditorias
independentes ultrapassaram os interesses específicos dos
administradores das entidades auditadas. As próprias leis e normas que
requerem esses serviços citam outros interessados indiretos. Em outras
palavras, todos aqueles que, de alguma forma, tenham qualquer tipo de
relação com a entidade auditada terão interesse na opinião dos auditores
e nela basearão suas decisões. Tais interessados podem resumir-se nos
seguintes grupos: investidores, credores, devedores, financiadores,
reais ou potenciais, sindicatos de empregados e sindicatos patronais. Em
outras palavras, o relatório do auditor tem usuários internos e
externos iguais em importância e isso está consagrado nas Normas
Internacionais de Auditoria, emitidas pelo Comitê Internacional de
Práticas de Auditoria do International Federation of Accountants -
IFAC, de cujo texto se pode extrair que a auditoria é um serviço que se
presta à empresa auditada e que interessa não só a própria empresa, mas
também a terceiros, evidenciando sua função social.
Os
gestores das organizações, regra geral, se servem dos pareceres de
auditoria para incluir ou tomar decisões de caráter econômico-financeiro
e requerem informação objetiva e oportuna que lhes permitam que tais
decisões sejam as mais adequadas. A informação que se oferece atualmente
não permite identificar claramente as práticas de Contabilidade
criativa existentes nas demonstrações contábeis, e a opinião do auditor,
contida no parecer tradicional, não estabelece seu grau de
responsabilidade com respeito a esse fenômeno, e isso, no atual
contexto, pode acabar criando incertezas nos usuários.
A
existência de práticas criativas pode induzir os administradores das
entidades relacionadas à auditada, ou com interesses sobre ela, a tomar
decisões erradas, inexatas ou, no mínimo, diferentes daquelas que
tomariam se tivessem o mesmo conhecimento sobre a entidade que têm
aqueles que prepararam e divulgaram as respectivas informações. As
práticas de Contabilidade criativa distorcem a informação contábil e é
provável, inclusive, que seja essa a principal razão de sua existência,
pois modifica ou induz a matriz de decisões dos usuários.
É
bastante comum encontrar, na bibliografia técnica, divergências
profundas na delimitação do significado e as razões que motivam a
inclusão das práticas de contabilidade criativa. A forma para definir a
Contabilidade criativa utilizada por um autor pode ser completamente
diferente da utilizada por outro. Assim, pode-se encontrar a utilização
do termo contabilidade criativa como um sinônimo de manipulação
contábil, maquiagem contábil, arbitrariedade contábil e até como uma
técnica para "melhorar" o conteúdo da informação contábil. Em nossa
opinião, a contabilidade criativa não pode ser entendida apenas como uma
forma de manipulação dos resultados da entidade. Ela é muito mais ampla
e deve considerar outras alterações que podem ser feitas no sentido de
se alterarem, além dos resultados, itens que possam mascarar a apuração
de índices ou coeficientes, calculados com base nas demonstrações
contábeis.
Com o estudo
e análise da responsabilidade que poderiam ter os auditores
independentes sobre a existência de práticas de Contabilidade criativa
nas demonstrações contábeis de seus clientes, pretende-se oferecer
uma contribuição aos usuários da informação contábil, reais e
potenciais, e, muito especialmente, aos auditores que começam seus
passos nessa fascinante atividade profissional. Para isso, serão
necessárias a discussão e a análise de aspectos relevantes, que têm sido
objeto de amplas e profundas reflexões por parte dos profissionais que
trabalham em empresas de auditoria e por pesquisadores e profissionais
relacionados a essa atividade.
As
demonstrações contábeis das entidades têm sido, até o presente, uma das
maneiras como a organização se comunica com o mundo exterior; ao mesmo
tempo, têm sido o resultado da aplicação de princípios e normas de
contabilidade que buscam, fundamentalmente, a consecução de informação
fidedigna, real, objetiva e oportuna, que sirva aos diferentes tipos de
usuários. Através do processo de auditoria, a entidade busca um
profissional, independente da organização, que lhe possa agregar essa
credibilidade requerida pelos usuários da informação.
Em
resumo, com a falta de harmonização contábil, a falta de especificidade
das normas existentes e a conseqüente margem de interpretação e
arbitrariedade na aplicação que isso permite, pode-se identificar um
problema de comunicação que afeta os emissores da informação contábil e
muito mais seus usuários.
3. O ESTÁGIO DA CONTABILIDADE CRIATIVA COMO FENÔMENO CONTÁBIL
Muitos
são os fatores que favorecem o exercício da criatividade contábil, mas
talvez o maior dos incentivos seja a impunidade, em todos os sentidos
(jurídico, social, mercantil, etc.) do manipulador da informação. Os
auditores citam as seguintes causas como origem da contabilidade
criativa:
a) Características dos princípios e normas contábeis:
• existência de múltiplas estimativas;
• flexibilidade, arbitrariedade e subjetividade na aplicação;
• diferentes, porém válidas, interpretações dos princípios e normas contábeis;
• conceito base de Imagem Fidedigna pouco claro ou indeterminado; e
• cuidados da administração na aplicação de princípios como prudência, confrontação de receitas e despesas e uniformidade.
b) Características sociais e de comportamento humano:
• valores éticos e culturais; e
• atitude do administrador diante da fraude.
Como
se pode observar, para a prática da contabilidade criativa, o gerente
utiliza, principalmente, a flexibilidade dos princípios e normas
contábeis a que a empresa se obriga. Mesmo apresentando certas
restrições, no que se refere à elaboração, tratamento e apresentação da
informação contábil/financeira, em muitos casos contempla a prudência
para a escolha dos procedimentos que melhor se adaptem aos requerimentos
estratégicos da organização, algumas vezes em detrimento dos interesses
dos usuários da informação.
A
contabilidade criativa tem se desenvolvido em todas as áreas, sendo
cada vez mais comum, com práticas que têm sido cada vez mais complexas,
demandando de seus criadores profundos e detalhados conhecimentos
técnicos e tornando mais difícil sua identificação. De um lado, parte
dos administradores e gerentes da empresa utiliza a informação contábil
para mostrar a cara que desejam que seus usuários conheçam, mesmo que
esta não seja a mais fidedigna. Por outro lado, diversos usuários se
valem da informação contábil e financeira produzida e divulgada pela
empresa, mesmo que alguns dados nem sempre estejam presentes, ou até
estejam apresentados de maneira confusa para dificultar sua compreensão.
3.1 Uma revisão bibliográfica sobre o tema
Antes
de abordar os conceitos técnicos específicos utilizados neste trabalho,
é conveniente definir alguns termos que se consideram fundamentais. O
Novo Dicionário Básico da Língua Portuguesa, do professor Aurélio
Buarque de Holanda Ferreira, define Auditoria como "Exame analítico e pericial que segue o desenvolvimento das operações contábeis, desde o início até o balanço". Gestão, por sua parte, é definida como "Ato de gerir; gerência, ou administração".
Uma
das correntes que estuda a Contabilidade criativa, mais especificamente
a anglo-saxônica, a define como um conjunto de técnicas e práticas
realizadas por parte de um gestor com a finalidade de manipular e obter
um nível de resultados (lucros ou prejuízos) desejado. Outros a definem
como a seleção das melhores alternativas, válidas do ponto de vista da
norma aplicável, utilizando-a como sinônimo de estratégias criativas.
Estes extremos, passando por diferentes estágios intermediários,
evidenciam que uma definição consensual é praticamente impossível.
O IFAC (1997), define que "O
objetivo de uma auditoria das demonstrações contábeis é habilitar o
auditor a expressar uma opinião sobre se as demons-trações foram
preparadas, em todos seus aspectos relevantes, de acordo com uma
estrutura conceitual identificada para relatórios contábeis." IBRACON (1998, p. 23).
O
termo gestão normalmente é associado a administração, e algumas vezes
utilizado como seu sinônimo. Para o professor NAKAGAWA (1987, p. 50), da
Universidade de São Paulo, o termo gestão tem a conotação da palavra inglesa manage, permitindo deduzir-se o envolvimento do ato de conduzir ou gerenciar. Esse autor define gestão como "a atividade de conduzir uma empresa ao alcance de um resultado desejado (planejado) por ela, apesar das dificuldades".
Por
outro lado, se revisarmos, no contexto do Direito Internacional, o
significado etimológico e jurídico da palavra fraude, encontraremos que
se refere à tergiversação da verdade com intenção de enganar e pela qual
se causam danos a terceiros, que normalmente são de caráter econômico.
Em nossa opinião, qualquer manipulação da informação contábil que
contenha uma distorção na conformação correta desta deve ser entendida
como uma espécie de fraude.
A fraude é definida nas Normas Internacionais de Auditoria (IFAC, Tema 240, p. 53) como: "um
ato intencional por parte de um ou mais indivíduos dentre os membros
administrativos, empregados ou terceiros, que resulta em declarações
falsas das demonstrações contábeis". Feitas essas considerações, é conveniente revisar o que alguns autores definem como Earnings Management para poder entender o amplo sentido que este termo envolve, e assim poder sustentar as afirmações finais.
De
forma geral, o termo em questão tem sido utilizado para referir-se ao
processo mediante o qual os contadores aplicam os conhecimentos da norma
contábil para manipular, de acordo com sua conveniência, os valores das
demonstrações contábeis. Vários autores, citados por AMAT (1997, p.
11-12), expõem seus argumentos e definem o termo desde suas diferentes
perspectivas, ou seja, de jornalista, especialista contábil, analista de
investimentos e acadêmicos, tal como se mostra a seguir.
Para
o jornalista econômico GRIFFITHS (1986, p. 1), a contabilidade criativa
tem um singular significado. Apesar de não ser um especialista da área
contábil, consegue apresentar uma definição muito coerente com a de
autores reconhecidos na área: "Todas as empresas do país estão
escondendo seus resultados. Os resultados anuais se baseiam em livros
que têm sido 'cozinhados' ou 'completamente assados'. As demonstrações
apresentadas duas vezes ao ano ao público investidor têm sido todas
manipuladas para proteger os culpados. ... De fato esta fraude é
completamente legítima. É a contabilidade criativa".
Por outro lado, o especialista contábil JAMESON (1988, p. 8-9) afirma: "O
processo contábil consiste em tratar com diferentes tipos de opiniões e
resolver conflitos entre aproximações diferentes, para apresentação dos
resultados, dos fatos e transações financeiras. Essa flexibilidade
facilita a manipulação, mentira e tergiversação. Estas atividades -
praticadas por elementos menos escrupulosos da profissão contábil -
começam a ser conhecidas como Contabilidade criativa".
Outra
perspectiva diferente é apresentada por SMITH (1992, p. 4-6), que,
baseando-se em sua experiência como analista de investimentos, afirma: "Nos
dá a impressão que grande parte do aparente crescimento, ocorrido no
final dos anos 80, tenha sido mais um resultado da manipulação contábil
do que um verdadeiro crescimento econômico, e queremos expor as
principais técnicas utilizadas e dar alguns exemplos de empresas que as
estão utilizando."
Nesta
análise não pode ficar de fora o ponto de vista de um acadêmico. Neste
sentido, NASER (1993, p. 2) define a contabilidade criativa como: "a
transformação das cifras da contabilidade financeira uma vez que são, na
atualidade, o que se deseja que sejam, aproveitando as normas
existentes e/ou ignorando algumas delas".
O
próprio AMAT (1997, p. 9-11) expõe que a Contabilidade criativa
consiste na manipulação que se faz da informação contábil,
aproveitando-se dos vazios das normas existentes e as possíveis
alternativas que têm o gerente à sua disposição sobre as diferentes
práticas de avaliação utilizadas.
Como
se pode notar, até este ponto todos os autores citados entendem que
existe manipulação da "verdadeira" informação, alegando-se causas ou
motivos de questionável aceitação do ponto de vista da ética
profissional, qualquer que seja a área de atividade.
Também
se observa expressamente em forma subjacente nas afirmações dos autores
anteriormente citados, a referência ao não cumprimento de certos
parâmetros e a alusão à fraude, ambos relacionados amplamente com
valores éticos. Mais especificamente, por exemplo, GRIFFITHS (1988, p.
11-14) assinala em seu artigo frases como "escondendo benefícios",
"livros contábeis cozinhados ou assados", "as cifras que se mostram aos
investidores têm sido manipuladas para proteger os culpados".
Possivelmente, essas frases, comuns nas definições dos autores, servem
para suportar com muita força a hipótese da grande implicação dos
valores éticos dentro da contabilidade criativa, mesmo que não seja
difícil encontrar quem se negue a admiti-lo.
GRIFFITHS
(1988), citado por LAINEZ (1999, p. 17), apresenta a contabilidade
criativa em uma posição intermediária entre o que é legal e o que é
ético; entre a criatividade e a fraude contábil. Griffiths ainda utiliza
o adjetivo "artimanhas", de forma pejorativa, para definir a
contabilidade criativa e acaba por afirmar que tais artimanhas "são
legítimas e não infringem as regras do jogo", abrindo mais a brecha que
separa a norma de seu espírito em qualquer âmbito de aplicação.
GRIFFITHS (1995, p. 20-24) também descreve a Contabilidade criativa como
a manipulação da realidade da empresa para se chegar em uma informação
que reflita a situação desejada e não a real.
Por sua parte, JAMESON op. cit.
faz uma reflexão mais coerente com nosso ponto de vista ético, ao
afirmar que a contabilidade criativa opera embaixo da sombra da lei e
das normas contábeis, e que por isso está em contradição com o espírito
de ambas, qualificando-a como uma prática, no mínimo, inadequada.
Outros
autores que têm escrito mais recentemente sobre a contabilidade
criativa apresentam posições um pouco mais radicais. Da mesma forma que
Griffiths, Jameson e Amat, MONTERREY em 1997, em seminário apresentado
em Madrid - Espanha - sustentou que a contabilidade criativa está
formada pela manipulação de valores contábeis através da flexibilidade,
imprecisão ou inexistência de normas contábeis, que são utilizadas
individualmente ou em conjunto, para obter e apresentar os valores
desejados nas demonstrações contábeis, o que não é nada novo. Contudo,
agrega Monterrey que a prática da contabilidade criativa exige a não
aplicação das normas e princípios contábeis ou o abandono de sua
aplicação uniforme; essa posição é diferente da oferecida pelos autores
anteriores que consideram a contabilidade criativa dentro da margem de
cumprimento da norma contábil aplicável.
Se
nos referirmos ao significado jurídico e à origem etimológica da
palavra fraude, apresentada previamente, em seu conceito aparecem as
mesmas palavras que se utilizam para descrever a contabilidade criativa.
No sentido jurídico da palavra fraude, deve existir a culpa e/ou
culpado. Poderíamos, então, afirmar que este culpado, no contexto da
contabilidade criativa, se refere ao gestor da empresa? Será que quando o
autor afirma na frase "escondendo resultados", isso deve ou pode ser
interpretado como uma forma de ocultar a verdade para enganar ou
prejudicar terceiros? Como vemos, o debate a esse respeito parece ser
sumamente controverso, contudo cremos que poderá ser amenizado se a
análise restringir-se ao campo da ética profissional.
O
conceito de fraude antes tratado, que corresponde à premissa básica
deste estudo, coincide completamente com o desenvolvimento das Normas
Internacionais de Auditoria do IFAC que estabelecem que "Ao planejar e
executar procedimentos de auditoria e ao avaliar e relatar seus
resultados, o auditor deve considerar o risco de distorções relevantes
nas demonstrações contábeis, como resultado de fraude ou erro." O mesmo texto, na referida Norma Internacional de Auditoria, estabelece que o termo fraude "refere-se
a um ato intencional por parte de um ou mais indivíduos dentre os
membros administrativos, empregados ou terceiros, que resulta em
declarações falsas das demonstrações contábeis." Agrega, também, que a fraude pode envolver:
• manipulação, falsificação ou alteração de registros ou documentos;
• apropriação indébita de ativos;
• supressão ou omissão dos efeitos de transações nos registros;
• registro de transações sem comprovação; e
• aplicação indevida de políticas contábeis.
Por sua parte, JAMESON op. cit.
identifica a contabilidade criativa dentro dos conflitos que podem
existir nas diversas alternativas sob as quais o gestor ou contador
podem construir as demonstrações contábeis. Se observarmos a
flexibilidade entre os diversos critérios que o autor cita como fonte de
manipulação para consumar o "engano" contábil, talvez devêssemos estar
completamente de acordo. Contudo, se colocarmos como parâmetro o "dever
ser", guiado pelos princípios e valores éticos do profissional, é
possível que o gestor possa diferenciar facilmente entre decisões
contábeis e arbitrariedade.
É oportuno considerar que a contabilidade criativa está sempre localizada entre: a)
a existência de normas, regras ou parâmetros inexatos, pouco
específicos ou pouco detalhados que permitem sua diferenciada
interpretação e, por conseqüência, sua particular aplicação e b) a
inexistência de tais preceitos normativos; é possível que os organismos
nacionais, colegiados ou associações profissionais regulem determinadas
práticas com finalidade puramente econômica e não ética. Isso significa
o mesmo que dizer que a contabilidade criativa pode ser originada por
uma lei e/ou norma/regulamento e também pela ausência desses
instrumentos legais.
Para
LAINEZ & CALLAO (1999, p. 28-31), existe um componente adicional
que deve ser considerado ao estudar a contabilidade criativa e que, no
nosso modo de ver, complica a análise desse conceito. Assinalam os
autores que a existência da contabilidade criativa está determinada pela
flexibilidade e subjetividade da norma; contudo, acrescentam que o
componente fundamental que determina a existência dessa contabilidade
criativa é a intenção do emissor da informação ao fazer uso dessa
flexibilidade, subjetividade, dubiedade e imprecisão para obter os
resultados desejados. Isso significa dizer que é praticamente impossível
identificar a contabilidade criativa nas demonstrações contábeis. A
análise da intenção de quem constrói e apresenta resultado manipulado é
altamente subjetiva e sempre será um componente que se presume, mas que
raramente se pode comprovar.
Até
o presente tem-se a contabilidade criativa como uma atividade
inadequada e de pouca aceitação, principalmente quando se considera o
efeito distorcido que provoca nas informações contábeis. Alguns
organismos como a Security and Exchange Commission (SEC), o American
Institute of Certified Public Accountants (AICPA) e o International
Federation of Accountants (IFAC) estão trabalhando para limitar e
reduzir o crescimento da prática da contabilidade criativa, já que
consideram que sua utilização pode ter efeitos perniciosos
consideráveis, inclusive no âmbito macroeconômico, como os que estão
presenciando, por exemplo, os Estados Unidos da América com os
escândalos contábeis da Enron e WorldCom, entre outros não menos
importantes. Isso nos permite inferir que será muito difícil descobrir
aqueles que, valendo-se de seus apurados conhecimentos
técnicos-contábeis, manipulam os dados da entidade para obter e
apresentar situações irreais.
Acreditamos
que a intenção representa um elemento importante para qualificar as
práticas criativas como "más ou piores", pois isso representa um
agravante e não um elemento que permita diferenciar os tipos de
contabilidade criativa. A dificuldade ou impossibilidade de identificar a
intenção dos gestores nos leva a não considerar este elemento, apesar
de reconhecer sua grande importância.
Para
todos os autores citados, e outros não incluídos neste trabalho, parece
ser coincidente que o termo "manipulação de resultados" associado à
contabilidade criativa está identificado por dois fatores fundamentais:
•
resultado de uma atitude consciente ou produto da vontade de manipular
as demonstrações contábeis; ou seja, apresenta-se uma informação que não
coincide com a que se poderia qualificar como "mais objetiva". Por esta
razão, o objetivo dessa prática é confundir ou enganar os usuários
acerca da situação real da entidade; e
• para todos os
autores, a contabilidade criativa é vista como uma concepção pejorativa
da atividade e que contraria os princípios da ética profissional.
Por
outro lado, CANO (2002, p. 2-3) estabelece que existem outros dois
aspectos ou fatores que denotam as diferenças nas definições dos
diferentes autores. Os primeiros desses fatores são denominados, pelo
autor, "manipulação real" e "manipulação contábil", que a seguir são
explicados: "Determinados autores incluem em suas definições tanto as decisões estritamente contábeis
- por exemplo, aquelas referidas na eleição de critérios contábeis ou
as estimativas necessárias para levar a cabo a contabilidade (métodos de
amortização, métodos de avaliação de estoques, ativação ou não de
despesas...), como aquelas que teriam um efeito nas transações reais e
não só em seu reflexo contábil (redução de orçamento, de despesas,
decisões sobre capital circulante líquido, postergação de
investimentos...). Outros autores, pelo contrário, consideram como
contabilidade criativa somente as alterações estritamente contábeis,
considerando as decisões sobre as transações reais como uma atividade
lícita por parte dos gestores, totalmente independente dos artifícios
contábeis". (tradução livre)
O
segundo dos fatores diferenciadores dos conceitos dos autores
apresentados é o que se refere ao alcance das práticas de contabilidade
criativa. Assim, por um lado alguns autores consideram que devem
definir-se como práticas criativas aqueles comportamentos que, mesmo com
a transgressão ao espírito da norma contábil, não atentem expressamente
contra seu conteúdo. Exemplo disso é a utilização de lacunas legais
existentes ou de ambigüidade em sua interpretação. Por outro lado,
outros autores consideram como contabilidade criativa não só aquelas
práticas de interpretação conveniente das normas, mas também aquelas
ações que infringem ou ignoram tais normas. Pesquisas empíricas
realizadas em países chamados "do primeiro mundo" destacam que, dentro
das principais motivações para manipulação contábil, os incentivos
econômicos, tanto para os gestores como para as próprias empresas, são
os mais freqüentes impulsionadores da contabilidade criativa. Entre os
incentivos mais comuns podem-se mencionar os seguintes exemplos:
1. Obtenção de benefícios diretos sobre os resultados alcançados, margens das vendas, participação no mercado;
2. Obtenção de concessões, bonificações e prêmios extras;
3. Melhoria da imagem para inclusão no mercado financeiro (bolsas de valores e financiamentos externos);
4. Obtenção ou manutenção de subvenções para a indústria, ramo de atividade ou setor;
5. Alcançar medidas de proteção das agências governamentais e organismos internacionais de financiamento;
6. Obtenção de benefícios fiscais através da isenção e redução das bases de tributação;
7. Controle de dividendos; e
8. Estratégias competitivas e de mercado, além de outras não menos importantes.
Parece
que será muito difícil justificar a boa intenção dos gestores ou
profissionais da contabilidade no sentido de manipular dados que busquem
uma suposta "imagem mais fidedigna do patrimônio". As questões que se
poderiam colocar são: Para quem e sob quais argumentos as demonstrações
contábeis serão mais confiáveis? Será possível haver homogeneidade na
informação contábil?
4. CONSIDERAÇÕES DE CARÁTER ÉTICO EM RELAÇÃO À CONTABILIDADE CRIATIVA
É
evidente que o desenvolvimento da atividade profissional dos auditores
requer um componente comportamental. Muitas vezes, o processo de tomada
de decisões pode estar mais ligado aos princípios e valores éticos
elementares do que aos aspectos técnicos. Continuamente o auditor é
submetido a questões de caráter ético, devendo adotar uma de várias
alternativas de decisão, muitas vezes assumindo riscos relacionados com a
boa imagem do profissional.
A
ética é um princípio fundamental e necessário para o bom funcionamento
da sociedade, especialmente para o exercício de diferentes profissões
entre as quais se inclui a do auditor. Entendemos que a formação ética
de um profissional definirá sua conduta no futuro e isso,
conseqüentemente, se refletirá na cultura e respectiva saúde econômica
de seu país. Tal como escreve KNECHEL (1997, p. 422), "uma das
restrições mais importantes que tem a pessoa que toma decisão na hora de
fazê-lo é seu código pessoal de ética ou moral. A ética pessoal não
muda a natureza do processo de auditoria, mas a sensação individual de
se fazer as coisas corretamente e não se equivocar terá um impacto
direto na hora de definir o problema, estudar os critérios e avaliar as
alternativas possíveis em cada decisão" (tradução livre). Por isso,
pode-se afirmar que o comportamento ético é bastante relevante para se
poder entender o conceito abstrato, muito utilizado pelo auditor, que é o
juízo profissional.
A
pesquisa ética se concentra na solução dos potenciais conflitos éticos
que são produzidos como resultado da confluência de diferentes
interesses sobrepostos, o qual tem sido denominado pelos pesquisadores
como "o dilema ético". Nesse sentido, podemos estabelecer uma relação
direta e proporcional entre o crescimento das empresas e a complexidade
de suas operações com o aumento de demandas e litígios contra os
auditores.
Como demonstrado na primeira parte, a inclusão de práticas criativas de
contabilidade nas demonstrações contábeis das empresas pode ser um
problema legal, técnico de interpretação ou ético moral. Cada uma dessas
posições é defendida por diferentes autores. Depois das considerações
éticas descritas neste ponto, o que parece ser claro é que em todos os
casos o componente ético-moral está presente, ou seja, tanto nos
conflitos de interpretação dos aspectos técnicos quanto nos de aplicação
e cumprimento das normas legais.
Neste
sentido, segundo WILLIANSON (1990), citado por SIERRA e outros (2001,
p. 47-59), existem três níveis principais de responsabilidade que
sustentam um sistema de disciplina:
a)
a responsabilidade legal que é imposta pelos códigos de conduta da
sociedade como requisito mínimo para quem recebe um reconhecimento
profissional;
b) a responsabilidade moral que são os
códigos de conduta que as pessoas se impõem a si mesmas, normalmente de
forma consensual. Essa responsabilidade exige um padrão de conduta
superior ao requerido pela responsabilidade ética. Pode ser de caráter
individual ou de uma associação de profissionais, como as empresas de
auditoria; e
c) a responsabilidade ética, que é a que se
impõe a um conjunto de profissionais sobre seus membros para assunção
voluntária de responsabilidades, pelo interesse público, diante dos
colegas, clientes e a comunidade (Códigos de Ética Profissional).
Por
outro lado, CARMICHAEL e outros (1996, p. 46) identificam cinco
preceitos chamados por eles "Princípios da Ética" que, como veremos, se
adaptam perfeitamente ao exercício profissional do auditor. Estes
preceitos são: a) Independência, integridade e objetividade; b) normas
gerais e técnicas; c) responsabilidade com seus clientes; d)
responsabilidade com os colegas e; e) outras responsabilidades e
práticas.
Outros
conceitos que devem ser citados são os códigos de ética descritos pelos
Guias de Auditoria publicados pelo IFAC, os quais estão orientados no
sentido de melhorar a qualidade dos trabalhos de auditoria, objetivando
satisfazer as quatro necessidades principais dos clientes e os usuários
em geral, ou seja: 1) Credibilidade; 2) Profissionalismo; 3) Qualidade
dos serviços; e 4) Confiança.
SHAFER et al.
(2001, p. 256) afirmam que os valores pessoais exercem uma notável
influência sobre a tomada de decisões no contexto das organizações e dos
negócios. O efeito potencial que têm os valores éticos nos modelos de
decisão gerencial e pessoal sobre os modelos de decisão empregados é
amplamente reconhecido na atualidade, demonstrando a estreita relação
que têm as práticas criativas com o sistema de crenças e valores dos
gestores e da própria entidade, e todos eles exercem um efeito
significativo sobre o trabalho do auditor.
5. CONSIDERAÇÕES SOBRE A RESPONSABILIDADE DO AUDITOR
O
termo "Responsabilidade" está muito relacionado à atividade do auditor,
e falar de um sem mencionar o outro seria muito difícil. No âmbito
internacional, o termo inglês Accountability parece ser o
mais indicado para definir a responsabilidade dentro do âmbito da
atividade do auditor independente. Para DÁVILA-GUZMÁN (1991, p. 18), responsabilidade:
"É a obrigação de responder a uma tarefa que lhe tenha sido conferida e
pressupõe a existência de, pelo menos, duas pessoas: a que confere ou
outorga a responsabilidade e a que aceita com a obrigação de prestar
contas sobre a maneira como a exerceu." Acrescenta em seguida o mesmo autor que "Prestação
de contas é a obrigação assumida, por aqueles que exercem autoridade,
de reportar sobre a forma como a autoridade foi exercida." (Traduções livres)
No
trabalho do auditor, a norma internacional exige a apresentação de um
relatório ou parecer com a opinião imparcial e independente sobre o
resultado da revisão efetuada, o que se pode considerar como a prestação
de contas do auditor.
A
importância de alguns fracassos empresariais acompanhados de
irregularidades na apresentação da informação contábil e financeira
referente à empresa tem conseguido macular a imagem de objetividade e
independência do auditor e tem sensibilizado a opinião pública,
fundamentando sérias dúvidas sobre a capacidade profissional dos
auditores e da responsabilidade que se espera que assumam diante de seus
atos e omissões. Isso é o que afirma Juan del CID (1994, p. 827).
Na
Norma Internacional do IFAC está escrito que os auditores serão
responsáveis por todos os prejuízos causados a terceiros como
conseqüência do descumprimento de suas obrigações profissionais,
entendendo-se por obrigações profissionais o cumprimento rigoroso das
normas que regem o desenvolvimento da atividade profissional; contudo, a
falta de especificações sobre as mencionadas obrigações e os casos de
descumprimento que ocasionam responsabilidade não estão claramente
definidos, não só nas normas de caráter nacional de cada país, mas
também na norma internacional do IFAC que tem sido utilizada como
modelo.
Devemos
destacar que a mencionada norma descreve como objeto de auditoria a
emissão de um relatório, com a opinião profissional sobre a fidelidade
da informação prestada pela administração, a fim de que seja avaliada e conhecida por terceiros.
Isso permite afirmar que no trabalho do auditor está implícito seu
caráter social, pois considera a necessidade de responder às
expectativas dos usuários da informação contábil e financeira.
Como
dito anteriormente, os auditores não aceitam a responsabilidade pelos
fracassos empresariais, nem sequer a relação desses fracassos com o
processo de auditoria. Tampouco aceitam a responsabilidade pela emissão
de informação "manipulada com dados falsos" com a utilização da
Contabilidade criativa, o que poderia ser considerado como conduta
fraudulenta, tal como foi descrito no início deste trabalho. Para os
usuários, de outro lado, a percepção sobre a responsabilidade dos
auditores é mais que evidente. Na maioria dos casos, quando os auditores
são questionados sobre os fracassos empresariais de seus clientes, a
reação instintiva os leva a declarar que a administração da empresa é de
inteira responsabilidade do cliente e que seu fracasso é oriundo de
práticas de gestão; contudo, a diferença entre as expectativas geradas
pelo auditor com seu trabalho e as esperadas pelos usuários parecem cada
dia mais distantes.
Para os auditores parece estar bastante clara a delimitação de responsabilidades, contudo é evidente a existência de um "gap"
ou diferença, com respeito à responsabilidade que os usuários esperam
deles por seu trabalho profissional. Atualmente se discute a necessidade
de definição clara da responsabilidade dos auditores nos fracassos
empresariais de seus clientes. Apesar de não estarem obrigados a
evitá-los, pode se dizer que os auditores têm uma grande
responsabilidade social, e também com seu cliente, de identificar
possíveis indicadores de fracassos para alertar a própria administração e
seus usuários.
É
possível que diante de uma situação delicada a empresa proceda de
maneira mais agressiva, podendo recuperar-se ou falir. Neste caso, o
auditor está obrigado a reconhecer que terá sua responsabilidade se não
alertar em seu relatório uma possível conseqüência negativa como produto
da agressividade da Direção. Lamentavelmente, o problema discutido é de
caráter conceitual apenas para os pesquisadores e acadêmicos; para os
auditores prevalece o interesse profissional e isso pode ser entendido
como corporativismo.
Quando
se discute sobre os termos de responsabilidade dos auditores e as
diferentes expectativas sobre seu trabalho, é importante destacar a
definição de alguns aspectos como: 1) a responsabilidade que tem e a que
aceita o auditor pela detecção e comunicação de fraudes e
irregularidades; 2) posição e imagem independente do auditor com seus
clientes frente a isso e a comunidade em geral; 3) compromisso de
serviços públicos dos auditores ou responsabilidade social; e 4)
significado da utilidade da informação para clientes e usuários
externos.
Mesmo
que pareça estar claro para os auditores, de acordo com as normas
profissionais emitidas no âmbito internacional, o fato é que os
auditores não têm assumido nenhum tipo de responsabilidade pela não
detecção de erros e irregularidades que provoquem fraudes. Segundo a
norma de auditoria SAS 82 e 993,
só em caso de tais irregularidades atingirem materialidade
significativa, o auditor assume a responsabilidade pela não detecção.
Contudo, a imprecisão utilizada para definir este ponto tem sido objeto
de grandes debates.
Não
podemos nos esquecer que a profissão de auditor nasceu com a intenção
de cuidar do patrimônio de seus clientes contra manuseios indevidos dos
empregados, objetivo que evoluiu no tempo até converter-se no que
atualmente representa de forma indiscutível: emitir uma opinião
profissional independente sobre a veracidade e fidelidade da informação
contida nas demonstrações contábeis de seus clientes.
Esta
última afirmação é consistente com o fato de que, de acordo com as
próprias normas internacionais da profissão, para chegar à opinião
profissional antes descrita é necessário e obrigatório elaborar um plano
de auditoria que possa detectar irregularidades significativas,
escusando-se de responsabilidade pela não detecção de outras de menor
importância. É possível que estes tipos de divergências, distâncias,
diferenças de princípios contábeis sejam diminuídos se se fizer uma
revisão do caráter autoregulador da profissão.
Cabe
ressaltar que na atualidade, talvez como uma forma de resposta diante
desta marcada e evidente diferença de expectativa, ou simplesmente uma
nova fonte de receita, algumas empresas de auditoria como Ernst &
Young e Coopers & Lybrand, atualmente PricewaterhouseCoopers,
oferecem serviços específicos para detectar e prevenir fraudes. Como é
lógico, o marcado desenvolvimento da profissão nos últimos anos gerou as
correspondentes expectativas nos clientes e usuários na mesma proporção
que a velocidade do dito crescimento e desenvolvimento.
Fica
evidente que existe um divórcio entre a função da auditoria
independente e as necessidades de informação dos usuários,
convertendo-se em um problema da profissão que ultrapassa fronteiras.
Mesmo assim, a existência de práticas criativas que desvirtuam o
objetivo descrito na norma internacional de auditoria representa um dos
mais importantes problemas atuais da profissão do auditor,
principalmente se se considerar sua responsabilidade social assumida ou
aquela que se espera que deveriam assumir.
5.1 - O papel do auditor frente ao fenômeno da Contabilidade criativa
Para
analisar a relação que guarda o auditor com a contabilidade criativa, é
importante definir quais são as possibilidades de manipulação das
informações contábeis. Os incentivos que podem levar os administradores a
realizar práticas criativas, com a intenção de mostrar a seus usuários
uma imagem diferente da "real", são múltiplos, contudo podem ser
agrupadas em três grandes categorias. Nesse sentido, a empresa pode
optar por mostrar uma imagem melhorada, deteriorada ou estável, em
comparação com a imagem "natural ou real".
Em
nossa opinião, é de ampla aceitação a afirmação de que o profissional
de auditoria desempenha um papel importante no grau de confiança que
depositam os usuários da demonstração contábil e na relativa garantia
que devem suportar as decisões dos entes com base nas demonstrações
auditadas e, inclusive, que representem o suporte do mercado financeiro,
o qual pode evidenciar-se se estudarmos o conteúdo do parecer do
auditor, ao menos em algumas de suas frases mais importantes.
Os
conhecedores da atividade de auditoria entendem com facilidade o
alcance da opinião do auditor; essas pessoas, normalmente, sabem como
interpretar e tratar cada parágrafo do parecer do auditor. Contudo, é
bastante comum entre os usuários menos advertidos considerar, por
exemplo, um parecer limpo ou sem ressalvas como uma garantia total de
que todas as demonstrações contábeis que o acompanham são corretas e
exatas. Talvez isso se deva ao conteúdo e significado altamente técnico
das frases que compõem o parecer padrão tais como: "Em nossa
opinião..."; "...nossos exames foram conduzidos de acordo";
"...considerando a relevância dos saldos...".
Tanto
para os usuários conhecedores dos aspectos técnicos como para os menos
advertidos, o trabalho do auditor representa uma garantia adicional
relativa e independente que lhes permite tomar decisões com maior
confiança do que teriam sobre as demonstrações contábeis não auditadas.
Talvez isso seja conseqüência do significado, tanto técnico como
semântico, de uma frase incluída no parecer do auditor, mais
especificamente quando se afirma que "as demonstrações financeiras
apresentam adequadamente, em todos aspectos relevantes, a posição
patrimonial e financeira ..." oferecendo uma idéia de que tudo está
certo nas contas da entidade.
Diante
dessa afirmação do auditor, os usuários passam a ter a sensação de
segurança de que as demonstrações contábeis não contém manipulações e
isso pode lhes assegurar a confiança necessária para tomada de decisões.
Para enfatizar a idéia, o auditor conclui o parágrafo citado de seu
parecer dizendo que as demonstrações contábeis estão "de acordo com os
princípios fundamentais de contabilidade" ou "de acordo com as práticas
emanadas da legislação societária", "aplicados de forma consistente ou
uniforme com os aplicados no exercício anterior", o que permite a seus
usuários realizar qualquer análise comparativa, tanto em termos
relativos como absolutos, com garantia de que haverá continuidade.
É
nosso entendimento que o referido parecer apresenta indicações de
obsoletismo diante do fenômeno da contabilidade criativa. Esse
entendimento se sustenta na constatação do significado da contabilidade
criativa e de seus efeitos no poder informativo dos relatórios contábeis
e financeiros das entidades, onde observamos perplexos a falta de
qualquer referência a esse tipo de prática. Nossa afirmação anterior
consegue sustentação nas idéias de autores anteriormente citados, mais
especificamente Monterrey, quando afirma que a prática da contabilidade
criativa exige o descumprimento dos princípios e normas contábeis ou
abandono da aplicação uniforme dos mesmos. Esta situação exigiria
parágrafos de ênfase ou ressalvas na opinião do auditor, claro que no
caso de alterações que pudessem ser consideradas relevantes.
Diante
da generalização de práticas criativas, entendemos que os auditores
deveriam refletir sobre a possibilidade de considerar em seus pareceres a
indicação específica da inexistência de contabilidade criativa, mesmo
entendendo que a opinião do auditor se baseia no relatório por exceção;
isso significa dizer que só se inclui no relatório aquilo que não é
adequado aos princípios e normas contábeis. Entendemos que a necessidade
de se incluir informação referente à existência ou não de práticas
criativas levará o auditor a ajustar seus planos de auditoria,
obrigando-os a buscar provas específicas para detectar tais práticas.
Isso poderá ajudar a diminuir a imagem de "posição cômoda",
"complacente" ou até de "cumplicidade", entendida por muitos cidadãos
diante desse fenômeno, agravada ainda mais pelos últimos escândalos.
As
empresas de auditoria, e os auditores em geral, têm sido alvo de fortes
críticas da opinião pública especializada pela posição tomada diante da
problemática da contabilidade criativa. Alguns justificam suas críticas
a esses profissionais pela atitude complacente, para outros até pouco
profissional, frente à existência de práticas criativas por parte dos
administradores das empresas. Há casos em que os auditores chegaram a
ser acusados de cúmplices dos administradores. A essa discussão pode-se
adicionar que é bastante comum empresas entrarem em processo
concordatário ou falimentar depois de apresentarem pareceres de
auditoria totalmente limpos e sem ressalvas.
A
imensa gama de incentivos existentes ou a falta de sanções específicas
para quem manipula informações contábeis, seja qual for o motivo, nos
permitem inferir que o fenômeno da contabilidade criativa é de difícil
erradicação. A isso deve ser acrescido que no futuro tais práticas
deverão ser cada vez mais sofisticadas, o que nos faz prever que serão
mais difíceis de identificar ou descobrir. Se isso é verdade para os
profissionais da auditoria, o que então pensar das dificuldades que
representarão para os usuários não afeitos às práticas contábeis
tradicionais? Dentre as normas internacionais de auditoria promulgadas
pelo IFAC, existe uma denominada "Fraude e erro", que têm como objetivo o
estabelecimento de normas e a proposição de orientação sobre a
responsabilidade do auditor ao contemplar fraude e erro em uma auditoria
de demonstrações contábeis. A norma de auditoria americana "Statement on Auditing Standard"
(SAS n. 82/1996), publicada pelo Instituto Americano de Contadores
Públicos Certificados (AICPA), estabelece uma clara diferença entre erro
e fraude. A diferença fundamental está na intenção da prática da
irregularidade, tornando-a sinônimo de fraude. Deve-se lembrar que esse
componente "intenção" é considerado por Laínez - citado anteriormente -
como um dos requerimentos básicos que servem para qualificar uma prática
contábil como contabilidade criativa. Por outro lado, o erro deve ser
entendido como simples omissões involuntárias, com efeitos que raramente
são relevantes nas demonstrações contábeis.
A
norma internacional de auditoria do IFAC, anteriormente citada, define o
termo fraude como "Um ato intencional ...". A norma ainda adiciona que "A
fraude pode envolver manipulação, falsificação ou alteração de
registros e documentos; apropriação indébita de ativos; supressão ou
omissão de efeitos de transações nos registros e documentos; registro de
transações sem comprovação e aplicação indevida de políticas contábeis."
Diante
dessa situação, o auditor deve incluir em seu plano de trabalho
procedimentos específicos que visem a identificar, ao menos, a
existência das práticas de contabilidade criativa mais comuns, adaptando
tais provas aos riscos inerentes de cada setor, empresa ou negócio. Na
pressuposição de que o auditor agregue em seus planos de auditoria
procedimentos que permitam identificar práticas criativas, e que a
administração se negue a corrigi-las, o auditor deverá incluir em seu
parecer a respectiva ressalva ou parágrafos de ênfase que julgar
necessários. Dependendo dos valores envolvidos poder-se-á chegar até a
negativa da opinião. Tal posição do auditor exporá a empresa e poderá
fazer com que ela reveja sua posição em relação às práticas de
manipulação da informação contábil.
Algumas
medidas de controle também têm sido sugeridas para minimizar as
possibilidades de práticas de contabilidade criativa. A década de 90 foi
profícua na publicação de documentos relacionados com as novas
filosofias de controle interno nas organizações. Uma das sugestões que
encontramos é a descrição de Comitês de Auditoria com funções
estritamente de controle. Isso poderia minimizar a falta de confiança
que os usuários têm nas demonstrações contábeis preparadas pela
administração e a pouca garantia que os auditores oferecem através de
seus relatórios. Outra ação de controle que tem sido identificada e
utilizada nesse sentido é a de incorporação de pessoas independentes nos
Conselhos de Administração e Fiscal, também denominada de governança
corporativa. Entendemos que a posição do auditor independente frente à
existência da contabilidade criativa nas empresas que audita não é nada
fácil.
Nos
casos em que a prática da contabilidade criativa está dentro da margem
de legalidade, devido à diversidade de alternativas e opções oferecidas
pela contabilidade, o auditor estará tecnicamente impossibilitado de
considerá-la em seu parecer. Na verdade, nesse caso, ao auditor só
restaria utilizar seu relatório como uma forma de pressionar os
administradores, pois, por razões óbvias, tais administradores não
estarão dispostos a ver seus relatórios com ressalvas ou parágrafos que
possam colocar sua contabilidade sob suspeição.
Deve-se
lembrar que, mesmo para o auditor, cujo acesso é irrestrito à
informação que considere necessária para suportar sua opinião - caso
contrário, produzir-se-á uma limitação ao trabalho e, por conseguinte,
uma ressalva - é bastante difícil identificar as práticas de engenharia
contábil. Um dos aspectos que sustentam esta afirmação é a dificuldade
de se identificar a verdadeira intenção que tem o administrador em optar
por um ou por outro princípio ou norma contábil.
Uma
das sugestões feitas por diferentes comissões de auditoria, no âmbito
internacional, é a implementação de Comitês de Auditoria e a
participação de auditores, como conselheiros independentes, nos
Conselhos de Administração, além de elaborar sofisticados códigos de
comportamento ético e promover sua efetiva aplicação. Desta maneira se
evidencia, uma vez mais, que o problema se encontra principalmente no
desvirtuamento dos valores éticos e morais dos profissionais e também da
sociedade na qual se desenvolvem. Em outras palavras, quer nos parecer
que o problema a ser considerado é muito mais de caráter ético do que
técnico.
6. CONCLUSÕES
Pode-se
concluir que o papel do auditor independente, frente ao fenômeno das
práticas de contabilidade criativa nas demonstrações contábeis de seus
clientes, não é nada fácil de definir. De qualquer forma, esse é um tema
que os auditores deverão enfrentar com muita coragem e determinação,
sob pena de aumentar a perda de confiança e o abismo entre o trabalho
por eles produzido e as expectativas dos usuários.
O
problema da contabilidade criativa parece ter sua origem na crise de
valores éticos e morais da sociedade contemporânea, mais do que na
indefinição técnica e normativa. Ainda assim, queremos declarar nossas
esperanças no comportamento ético do profissional que elabora as
demonstrações contábeis, ainda que pareçam pouco otimistas. É possível
inferir que as práticas de contabilidade criativa não são casuais e são
realizadas, na maioria dos casos, para distorcer e modificar a "imagem
fidedigna" de uma entidade, podendo até fazer parte de políticas e
estratégias empresariais no sentido de modificar ou interferir na visão
ou percepção que terão os usuários a partir da informação contábil.
Estamos
convencidos de que a normatização e a harmonização contábil poderão
contribuir de forma muito positiva. A redução de alternativas de escolha
entre princípios e práticas contábeis, entre as regras específicas de
valoração de ativos e passivos, entre os critérios de amortização etc.
deverão influir de forma determinante, principalmente porque a prática
da contabilidade criativa encontra campo fértil na ambigüidade ou
inexistência de normas. Esta cada vez maior limitação à contabilidade
criativa deverá trazer maior qualidade às informações analíticas
disponibilizadas aos usuários, já que limitará, cada vez mais, o
conceito abstrato e subliminar da "imagem fidedigna" do patrimônio.
A
crescente perda de credibilidade e confiança por parte dos clientes e
usuários no trabalho do auditor, muitas vezes motivada pela falta de
qualidade dos trabalhos ou relatórios, tem aumentado as expectativas e
influenciado de forma importante um número cada vez maior de processos
judiciais contra auditores e empresas de auditoria.
O
parecer de auditoria é a principal ferramenta do auditor para cumprir a
norma e relatar o produto de seu trabalho. Atualmente, o parecer de
auditoria não contempla qualquer informação relacionada à Contabilidade
criativa e essa é a principal razão para nosso entendimento de que há
certo grau de obsoletismo em sua forma e conteúdo. Felizmente, nos dias
atuais estão sendo desenvolvidos estudos no sentido de se modificar o
modelo-padrão de parecer que vem sendo utilizado há anos. A inclusão de
frases que indiquem que o trabalho realizado pelo auditor pode ou não
estar considerando práticas de contabilidade criativa deveria constar
das próximas modificações.
Finalmente,
queremos destacar que, pela contribuição que representou, representa e
continuará representando o trabalho dos auditores para a sociedade, os
profissionais dessa área não poderão se furtar a reconhecer que é
chegada a hora de fazer as mudanças que estão sendo requeridas.
Capacitação técnica temos certeza que existe, e de sobra; o momento é de
uma decisão que possa acompanhar a evolução dos negócios e o ritmo da
globalização, sem o ranço de um conservadorismo que está na hora de ser
enfrentado.
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